Références : Mémento IFRS n°s 31145 et 31146, édition 2021 à venir, accessible en ligne sur le Navis Comptable Conso France/IFRS à partir de septembre 2020.
Par PwC, auteur du document IFRS Memento
RÉPONSE Le Covid-19 a bousculé le quotidien de nombreuses entreprises, forçant certaines à mettre la clé sous la porte, au moins temporairement. Face à une telle paralysie, une question revient sans cesse : que faire du plan d’amortissement des immobilisations ? L’ANC, le CNCC et le CSOEC ont apporté des précisions utiles dans leurs recommandations face à la crise. Un principe s’impose : sauf méthode d’amortissement basée sur les unités de travail, l’amortissement d’une immobilisation, qu’elle soit corporelle ou incorporelle, ne doit ni s’arrêter ni diminuer du fait de la non-utilisation ou d’une utilisation réduite. Ce n’est pas parce qu’un bien reste inutilisé quelques mois qu’il perd soudain le fil du temps. En revanche, la situation peut conduire à s’interroger sur la durée de vie prévisionnelle ou la valeur résiduelle de l’actif. Mais, dans les faits, un simple arrêt temporaire ne suffit pas à remettre en cause la méthode d’amortissement choisie.
La crise a soulevé de nombreuses interrogations concrètes sur la façon d’amortir une immobilisation lorsque l’activité ralentit ou s’arrête temporairement. Peut-on stopper l’amortissement durant cette phase ? Les plans d’amortissement doivent-ils être revus, et si oui, sous quelles conditions ?
Période de réduction d’activité ou d’arrêt : l’amortissement peut-il s’interrompre ?
La réponse est sans détour : non. Même en cas de crise sanitaire ou de coup d’arrêt brutal, l’amortissement d’une immobilisation ne se met pas en pause (IAS 16.55). Seules exceptions : si l’actif est reclassé comme actif non courant détenu en vue de la vente (IFRS 5), ou si le bien arrive en fin de vie, alors, et seulement alors, l’amortissement s’arrête.
À noter toutefois : pour les immobilisations amorties selon la méthode de l’unité de production, la charge d’amortissement peut être nulle s’il n’y a aucune production sur la période concernée.
Quand une immobilisation reste inutilisée trop longtemps et que la production chute, cela peut signaler une perte de valeur potentielle, qui requiert alors un test de dépréciation selon IAS 36.
Exemples concrets,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,
Exemple 1 : Lors de la crise sanitaire, le gouvernement ordonne la fermeture des magasins de loisir. Le locataire C ne peut plus ouvrir sa boutique dans un centre commercial. L’accès est restreint, impossible d’effectuer des travaux ou d’utiliser le local comme entrepôt pour l’e-commerce. Pourtant, les biens du locataire restent sur place. Son « droit d’utilisation » du local est amorti selon la méthode linéaire, sur la durée du bail, car c’est la méthode qui traduit le mieux l’utilisation prévue des avantages économiques du contrat.
Analyse de l’exemple 1 : Durant la fermeture, il ne serait pas justifié pour le locataire C de suspendre l’amortissement ou d’en changer la méthode. Tant que l’actif n’est pas sorti de la vie de l’entreprise, l’amortissement linéaire se poursuit.
Exemple 2 : Une compagnie aérienne amortit le moteur de ses avions en fonction des heures de vol. Depuis le confinement, 90 % de la flotte reste au sol.
Analyse de l’exemple 2 : Ici, pour les avions qui n’ont pas volé, la charge d’amortissement sur la période est tout simplement nulle.
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Conséquences d’un arrêt temporaire sur le plan d’amortissement
Un arrêt ou une baisse d’activité peut amener à réexaminer la durée de vie utile, la valeur résiduelle ou la méthode d’amortissement d’un actif. Mais il ne s’agit pas d’un automatisme. Un changement n’a lieu que si les conditions d’exploitation évoluent réellement. Dans ce cas, l’ajustement s’applique pour l’avenir, sans revenir sur le passé.
En réalité, une interruption temporaire ne modifie pas fondamentalement la manière dont l’entreprise consomme les avantages économiques futurs d’une immobilisation. Les estimations sur la durée d’utilisation ou les stratégies de gestion doivent, elles aussi, être prises en compte, par exemple en cas de fermeture programmée.
La révision de la durée de vie utile, de la valeur résiduelle ou de la méthode d’amortissement s’impose au moins à la clôture de chaque exercice. Si une modification intervient, elle s’inscrit dans la logique des changements d’estimation, à comptabiliser pour l’avenir seulement (IAS 16.51 et .61).
Selon la norme, il faut un véritable changement dans la manière dont l’entreprise pense consommer les avantages économiques de l’actif pour modifier la méthode d’amortissement.
Prolonger ou réduire la durée de vie utile lors d’un arrêt d’activité
Dans certains cas, la durée de vie utile d’un actif peut être allongée si l’arrêt prolonge effectivement son usage potentiel. À l’inverse, lorsqu’une entreprise décide de stopper son activité dans un délai connu (fermeture d’une usine sous deux ans, par exemple), la durée de vie utile doit être revue à la baisse, avec un amortissement accéléré. L’analyse doit donc tenir compte des décisions de gestion récentes.
Certains choix ou événements peuvent révéler des indices de perte de valeur, impliquant la nécessité de tester la dépréciation avant d’ajuster la durée de vie utile.
Changer de méthode : du linéaire à la production
La méthode d’amortissement choisie doit refléter le rythme de consommation des avantages économiques attendus de l’actif (IAS 16.60). Passer du linéaire à la méthode basée sur les unités de production ? C’est possible mais rarement pertinent sans motif solide. Il faut pouvoir démontrer l’un des points suivants :
- Un changement réel s’est produit dans la façon dont l’entité consomme les avantages économiques du bien. Il faut aussi établir que le passage du temps, et donc l’obsolescence, n’est plus le facteur principal limitant les avantages liés à l’actif.
En pratique, un arrêt temporaire n’est pas une raison suffisante pour modifier la méthode, car il ne bouleverse pas la logique initiale d’utilisation du bien.
- Ou bien, l’entité utilisait jusqu’ici l’amortissement linéaire par souci de simplicité, car il collait à la consommation réelle des avantages économiques, ce qui n’est plus le cas lors d’arrêts prolongés.
Un exemple : si une compagnie aérienne amortit un moteur d’avion en linéaire, mais que la crise révèle que le mode de consommation réel dépend davantage des heures de vol que du temps qui passe, elle peut alors basculer vers une méthode fondée sur les unités de production.
Une fois ce changement effectué, revenir à l’amortissement linéaire après coup n’aurait généralement plus de sens.
Exemples pratiques,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,,
Exemple 1 : L’entité A, une compagnie aérienne, estime que le moteur d’un avion doit être remplacé après 5 000 heures de vol. Chaque année, les avions parcourent en moyenne la même distance. Jusqu’ici, l’amortissement linéaire était retenu, car il reflétait fidèlement l’utilisation du moteur.
Mais, en début d’année N, un blocage mondial du trafic cloue les avions au sol. La date de reprise reste inconnue.
Analyse de l’exemple 1 : À la fin du trimestre, l’entité A considère que l’amortissement linéaire ne colle plus à la réalité. Elle décide donc de basculer vers une méthode d’amortissement basée sur les unités de production (heures de vol).
Une fois la période de restriction terminée, il serait incohérent de revenir au linéaire, car les unités de production continueront de mieux représenter la consommation du moteur.
Exemple 2 : L’entité B, qui gère une compagnie aérienne locale, possède des moteurs conçus pour 5 000 heures de vol, couvrant sept ans de trafic. Pourtant, sa politique impose de remplacer les moteurs tous les cinq ans, peu importe le nombre d’heures. Pour elle, la limite est donc temporelle, et l’amortissement linéaire reste la méthode la plus adaptée.
Au premier trimestre 2020, la flotte de l’entité B est immobilisée suite aux mesures sanitaires. Impossible de prévoir la reprise. Pourtant, la politique de remplacement des moteurs à cinq ans reste inchangée.
Analyse de l’exemple 2 : Dans ce contexte, il n’est pas justifié de passer à l’amortissement par unité de production. L’entité B doit continuer à amortir ses moteurs de façon linéaire durant l’immobilisation.
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Source : Editions Francis Lefebvre 2020
